5.關于我國境內(nèi)無住所個人擔任境內(nèi)企業(yè)董事取得董事費收入的補充說明

      對于在境內(nèi)無住所的個人擔任境內(nèi)公司董事取得的董事費收入應按“勞務報酬所得”還是“工資薪金所得”征稅問題，根據(jù)《公司法》第二百一十六條第（一）項：“高級管理人員，是指公司的經(jīng)理、副經(jīng)理、財務負責人，上市公司董事會秘書和公司章程規(guī)定的其他人員?！奔炊率谴砉竟蓶|行使權力，并非企業(yè)高管人員。國稅函發(fā)[1995]125號第三條規(guī)定：“企業(yè)高層管理職務，是指公司正、副（總）經(jīng)理、各職能總師、總監(jiān)及其他類似公司管理層的職務?！庇纱丝梢姡撘?guī)定與《公司法》保持一致，董事不屬于企業(yè)高層管理人員范疇。實務中應區(qū)別情況處理：

      （1）在我國境內(nèi)無住所個人僅擔任董事取得的董事費收入

      國稅發(fā)[2010]75號第十六條規(guī)定：“第十六條將董事費的征稅權賦予了董事所在公司為其居民的國家，即新加坡居民如擔任中國境內(nèi)企業(yè)的董事而取得的董事費和其他類似的款項，無論該董事是否在中國境內(nèi)履行董事職責，中國對此項所得有征稅權。所謂‘其他類似款項’包括個人以公司董事會成員身份取得的實物福利，例如，股票期權、居所或交通工具、健康或人壽保險及俱樂部成員資格等。在董事會成員被授予股票期權的情況下，公司居民國有權對構成董事費或類似性質報酬的股票期權利益征稅，即使征稅時該人已經(jīng)不再是董事會的成員?！迸c之相對應的規(guī)定是，國稅發(fā)[1994]089號文件第八條：“個人由于擔任董事職務所取得的董事費收入，屬于勞務報酬所得性質，按照勞務報酬所得項目征收個人所得稅?！?

      因此，當外籍人員僅擔任中國居民企業(yè)董事，無論其是否在境內(nèi)履行職責，取得的董事費收入均需要按勞務報酬所得繳納個人所得稅。

      （2）在我國境內(nèi)無住所個人擔任境內(nèi)企業(yè)高層管理職務同時擔任董事取得的董事費收入

      根據(jù)國稅發(fā)[2004]97號文件第四條第二款規(guī)定：“在中國境內(nèi)無住所的個人擔任中國境內(nèi)企業(yè)高層管理職務同時又擔任企業(yè)董事，或者雖名義上不擔任董事但實際上享有董事權益或履行董事職責的，其從該中國境內(nèi)企業(yè)取得的報酬，包括以董事名義取得的報酬和以高層管理人員名義取得的報酬，均仍應適用協(xié)定或安排中有關董事費條款和國稅發(fā)[1994]148號第五條的有關規(guī)定，判定納稅義務?！迸c之相對應的規(guī)定是，國稅發(fā)[2009]121號第二條：“個人在公司（包括關聯(lián)公司）任職、受雇，同時兼任董事、監(jiān)事的，應將董事費、監(jiān)事費與個人工資收入合并，統(tǒng)一按工資、薪金所得項目繳納個人所得稅?！睉{稅額的計算公式參見表三。

      6.在我國境內(nèi)無住所員工獎金的計稅辦法

      對于無住所的外籍人員取得的獎金收入，可適用國稅發(fā)[2005]9號文件關于全年一次性獎勵計稅方法計算個人所得稅，即納稅人取得全年一次性獎金，單獨作為一個月工資、薪金所得計算納稅，并允許將雇員當月內(nèi)取得的全年一次性獎金，除以12個月，按其商數(shù)確定適用稅率和速算扣除數(shù)。如果在發(fā)放年終一次性獎金的當月，雇員當月工資薪金所得低于稅法規(guī)定的費用扣除額，應將全年一次性獎金減除“雇員當月工資薪金所得與費用扣除額的差額”后的余額，按上述辦法確定全年一次性獎金的適用稅率和速算扣除數(shù)。

      對無住所個人取得除全年一次性獎金以外的其它各種名目獎金，如半年獎、季度獎、加班獎、先進獎、考勤獎等各種名目獎金，如果該個人當月在我國境內(nèi)沒有納稅義務，或者該個人由于出入境原因導致當月在我國工作時間不滿一個月的，仍按照《國家稅務總局關于在我國境內(nèi)無住所的個人取得獎金征稅問題的通知》（國稅發(fā)[1996]183號）計算納稅，即“對個人取得的獎金，可單獨作為一個月的工資薪金所得計算納稅。由于對每月的工資、薪金所得計稅時已按月扣除了費用，因此，對上述獎金不再減除費用，全額作為應納稅所得額直接按適用稅率計算應納稅款，并且不再按居住天數(shù)進行劃分計算。上述個人應在取得獎金月份的次月7日內(nèi)申報納稅?！?

      還需注意，國稅函[1999]245號文件規(guī)定：“在中國境內(nèi)無住所的個人在擔任境外企業(yè)職務的同時，兼任該外國企業(yè)在華機構的職務，但并不實際或并不經(jīng)常到華履行該在華機構職務，對其一次取得的數(shù)月獎金中屬于全月未在華工作的月份獎金，依照勞務發(fā)生地原則，可不作為來源于中國境內(nèi)的獎金收入計算納稅；對其取得的有到華工作天數(shù)的各月份獎金，應全額依照《國家稅務總局關于在中國境內(nèi)無住所的個人取得獎金征稅問題的通知》（國稅發(fā)[1996]183號）規(guī)定的方法計算納稅，不再按該月份實際在華天數(shù)劃分計算應納稅額?！?

      此外，根據(jù)國稅外函[1997]61號文件規(guī)定：“對于在中國境內(nèi)無住所的個人來華工作后取得的數(shù)月獎金中屬于到華當月的部分，只要該個人當月在華有實際工作天數(shù)（無論長短），根據(jù)國稅函[1997]546號第二條的規(guī)定，可將屬于該月的獎金計入應在中國申報繳納個人所得稅的數(shù)月獎金，按照《國家稅務總局關于在中國境內(nèi)無住所的個人得獎金征稅問題的通知》（國稅發(fā)[1996]183號）規(guī)定的計方法計算征收個人所得稅。但該個人在中國境內(nèi)停止工作時，其離華當月的實際工作天數(shù)與上述到華當月的實際工天數(shù)相加不足30日的，對其取得的數(shù)月獎金中屬于離華當月的部分，可不再申報繳納個人所得稅?！?

      7.其他稅收優(yōu)惠

      根據(jù)財稅字[1997]144號、財稅字[1994]20號、財稅[2004]29號、國稅函[2001]336號、國稅函發(fā)[1997]538號、國稅函[2004]808號文件規(guī)定，對外籍個人的下列所得免征個人所得稅：

      （1）以實報實銷形式取得的住房補貼、伙食補貼、搬遷費、洗衣費。

      （2）按合理標準取得的境內(nèi)、外出差補貼。

      （3）取得的探親費、語言訓練費、子女教育費等，經(jīng)當?shù)囟悇諜C關對有效支出憑證等材料確認為合理的部分。其中，探親費僅限于外籍個人在我國的受雇地與其家庭所在地（包括配偶或父母居住地）之間搭乘交通工具且每年不超過兩次的費用。

      （4）受雇于我國境內(nèi)企業(yè)的外籍個人（不包括香港澳門居民個人），因家庭等原因居住在香港、澳門，每個工作日往返于內(nèi)地與香港、澳門等地區(qū)，由此境內(nèi)企業(yè)（包括其關聯(lián)企業(yè)）給予在香港或澳門住房、伙食、洗衣、搬遷等非現(xiàn)金形式或實報實銷形式的補貼（需提供有效憑證，并經(jīng)主管稅務機關審核確認）。

      （5）駐華機構、使領館工作人員

      對于僅在國際組織駐華機構和外國政府駐華使領館中工作的外籍雇員，暫不征收個人所得稅。在中國境內(nèi)，若國際駐華機構和外國政府駐華使領館中工作的外交人員、外籍雇員在該機構或使領館之外，從事非公務活動所取得的收入，應繳納個人所得稅。

      8.在我國境內(nèi)無住所人員工資薪金所得的稅務管理

      （1）納稅申報

      外籍人員取得的各類所得，由所得支付方為扣繳義務人。對于其取得的工資薪金所得應納稅款，按月計征，由扣繳義務人或者納稅義務人在次月十五日內(nèi)繳入國庫。其中，在中國境內(nèi)無住所而在一個納稅年度中在中國境內(nèi)連續(xù)或累計居住超過90日（或稅收協(xié)定超過183日）但不滿1年的外籍人員，根據(jù)國稅發(fā)[1994]148號文件規(guī)定，其取得的工資薪金所得由境外雇主支付并且不是由中國境內(nèi)機構負擔的個人，事先可預定在一個納稅年度中連續(xù)或累計居住超過90日或在稅收協(xié)定規(guī)定的期間中連續(xù)或累計居住超過183日的，其每月應納的稅款應按稅法規(guī)定期限申報納稅；對事先不能預定在一個納稅年度或稅收協(xié)定規(guī)定的有關期間中連續(xù)或累計居住超過90日或183日的，可以待達到90日或183日后的次月7日內(nèi)，就其以前月份應納的稅款一并申報繳納。

      （2）納稅地點

      根據(jù)國稅發(fā)[1994]089號、國稅發(fā)[2004]80號文件規(guī)定，外籍納稅人臨時來華在我國幾地工作或提供勞務的，統(tǒng)一按納稅人在稅法規(guī)定的申報納稅日期時所在實際工作地為申報納稅地，即：在某一地達到申報納稅日期的，即在該地申報納稅。凡由在華企業(yè)或辦事機構發(fā)放工資、薪金的外籍納稅人，由在華企業(yè)或辦事機構集中向當?shù)囟悇諜C關申報納稅。

      三、在我國境內(nèi)無住所的個人獲得股權激勵的個人所得稅處理

      （一）非上市公司股權激勵

      非上市公司授予在我國境內(nèi)無住所的外籍員工股票（權）期權、限制性股票、股權獎勵，符合財稅[2016]101號文件相關要求的，亦可享受遞延納稅政策，即在取得股權激勵時暫不納稅，遞延至轉讓該股權時，以股權轉讓收入減除股權取得成本以及合理稅費后的差額為應納稅所得額，適用“財產(chǎn)轉讓所得”按20%的稅率計算繳納個人所得稅。根據(jù)《實施條例》第五條第（三）項規(guī)定的收入來源地判斷原則，在我國境內(nèi)無住所的外籍員工轉讓境內(nèi)股權時，無論受讓方在境內(nèi)還是境外，均需繳納個人所得稅。

      對于不符合遞延納稅條件的非上市公司股權激勵，仍需按國稅發(fā)[1998]9號、國稅發(fā)[2004]80號等文件規(guī)定適用工資薪金所得計征個人所得稅，并按照其在境內(nèi)工作居住時間確認納稅義務。個人認購股票等有價證券而從雇主取得折扣或補貼收入，如果數(shù)額較大，可由個人自行選擇，在不超過六個月的期限內(nèi)，平均分月計入個人工資、薪金所得計算繳納個人所得稅，同時在納稅申報時應作出說明。

      （二）上市公司股權激勵

      過去，由于外籍員工無法開立A股賬戶，故A股上市公司對外籍員工實施股權激勵計劃在實際操作上存有一定的障礙，很多只能采取股票增值權的激勵方式。此次新修訂的《上市公司股權激勵管理辦法》（中國證券監(jiān)督管理委員會令第126號，2016年7月13日頒布）對于外籍員工享受股權激勵給予了明確與鼓勵。根據(jù)該《辦法》第八條第一款規(guī)定：“…在境內(nèi)工作的外籍員工任職上市公司董事、高級管理人員、核心技術人員或者核心業(yè)務人員的，可以成為激勵對象?！钡谒氖鍡l第二款規(guī)定：“激勵對象為境內(nèi)工作的外籍員工的，可以向證券登記結算機構申請開立證券賬戶，用于持有或賣出因股權激勵獲得的權益，但不得使用該證券賬戶從事其他證券交易活動?！?

      當外籍員工被上市公司授予股票期權等股權激勵時，可以根據(jù)財稅[2005]35號、國稅函[2009]461號文件按工資薪金所得計算應納稅額，并按照財稅[2016]101號文件在不超過12個月內(nèi)分期繳納稅款。

      根據(jù)個人所得稅法及其實施條例、政府間稅收協(xié)定和有關稅收規(guī)定，在中國境內(nèi)無住所的個人在華工作期間或離華后以折扣認購股票等有價證券形式取得工資薪金所得，仍應依照勞務發(fā)生地原則判定其來源地及納稅義務。國稅函[2000]190號文件規(guī)定，上述個人來華后以折扣認購股票等形式收到的工資薪金性質所得，凡能夠提供雇傭單位有關工資制度及折扣認購有價證券辦法，證明上述所得含有屬于該個人來華之前工作所得的，可僅就其中屬于在華工作期間的所得征收個人所得稅。與此相應，上述個人停止在華履約或執(zhí)行職務離境后收到的屬于在華工作期間的所得，也應確定為來源于我國的所得，但該項工資薪金性質所得未在中國境內(nèi)的企業(yè)或機構、場所負擔的，可免予扣繳個人所得稅。