最高法院在National Alfalfa Dehydrating & Mill &Co.一案中的裁定較為經(jīng)典：法庭經(jīng)再三研究，納稅人按其自行選擇安排其免稅事務(wù)，一旦這么做，不管交易事務(wù)或組織形式是否完成，也可能因沒有獲取利益而可能有其他選擇路徑，納稅人必須接受自行選擇的稅收結(jié)果，而不能有其他選擇。

國內(nèi)收入局已經(jīng)出版了適用于各種情況的實(shí)質(zhì)重于形式的稅收管理指南。指南總的指導(dǎo)明確要求，交易或事項(xiàng)的外在法律形式并不能完全真實(shí)地反映其實(shí)質(zhì)內(nèi)容，當(dāng)交易或事項(xiàng)的經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)與外在表現(xiàn)不一致時，要求稅務(wù)人員和稅收職業(yè)者具備良好的專業(yè)判斷能力。[vi]

上述關(guān)于“實(shí)質(zhì)重于形式”原則的概括非常直接了當(dāng)?shù)刂该髁嗽撛瓌t之本意。并且法院在對納稅人是否存在稅收庇護(hù)的認(rèn)定時要綜合考慮各相關(guān)原則的適用，以全面正確推定納稅人交易的經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)和合理的稅收結(jié)果。美國法院的“實(shí)質(zhì)重于形式”原則的反稅收庇護(hù)指引，是納稅人進(jìn)行稅收安排時對交易應(yīng)該事先評估的重要考慮因素。隨司法推動帶來的是，美國《國內(nèi)收入法典》已納入“經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)”原則的立法。在國內(nèi)收入法典第7701節(jié)（0）下有比較詳細(xì)的規(guī)定[vii]。

第7701節(jié)（O）條明確經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)原則

（1）原則運(yùn)用

在交易涉及經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)原則的情況下，認(rèn)定該交易具有經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)，僅當(dāng)---

（A）該項(xiàng)交易有效地（除了聯(lián)邦所得稅影響）改變了納稅人的經(jīng)濟(jì)狀況，并且

（B）納稅人簽訂該項(xiàng)交易具有實(shí)質(zhì)目的（除了聯(lián)邦所得稅影響）。

納稅人依賴盈利潛力的特殊規(guī)則

（2）納稅人依靠潛在利潤的特殊規(guī)則：

（A）一般而言，對交易的潛在利潤，應(yīng)考慮交易是否滿足第（1）款（A）項(xiàng)、(B)項(xiàng)要求：即僅當(dāng)交易的可預(yù)期的合理稅前利潤的現(xiàn)值比之于所允許交易帶來的可預(yù)期的凈稅收利益更巨大；

(B)（A）項(xiàng)規(guī)定下確定稅前利潤時應(yīng)考慮費(fèi)用、外國稅收和其他交易費(fèi)用，國內(nèi)收入局長將頒布規(guī)章將外國稅收作為計(jì)算稅前利潤的費(fèi)用予以處理。

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（4）就第（1）款（B）項(xiàng)而言，如果該財(cái)務(wù)會計(jì)利益的產(chǎn)生會減少聯(lián)邦所得稅，所實(shí)現(xiàn)的財(cái)務(wù)會計(jì)上的利益不作為簽訂交易的目的因素考慮。

（5）釋義與特殊規(guī)則

就本條而言---

（A）經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)原則

術(shù)語“經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)原則”指普通法原則。依據(jù)這一原則，如果某項(xiàng)交易不具有經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)或缺少商業(yè)目的，該項(xiàng)交易在第A次篇項(xiàng)下的稅收利益將不能獲得認(rèn)可。

《國內(nèi)收入法典》引入“經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)原則”承自于美國司法判例中該原則的概念，并且在7701（0）條第（5）款“經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)原則”用語解釋時明確其是普通法適用的原則，使得成文法與判例法在該原則的適用上保持了一致性。

這樣來自于司法實(shí)踐中形成的美國稅法“經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)原則”本身不是孤立的一個條款。其對業(yè)務(wù)是否具有“經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)”的判定需要結(jié)合商業(yè)目的原則、虛假交易原則，實(shí)質(zhì)重于形式原則、分步交易原則等綜合運(yùn)用考慮才能成立。這樣綜合考慮交易的各種表現(xiàn)情況的立法適用在許多國家是無法想象的。

上述各國稅法中關(guān)于“實(shí)質(zhì)重于形式”援引，旨在有助于拓寬對于“實(shí)質(zhì)重于形式”的原則的理解。但是各國“實(shí)質(zhì)重于形式”的稅收立法各有其形成淵源和適用的約束體系、條件，不宜簡單照搬。

三、我國稅收立法中“實(shí)質(zhì)重于形式”的出處及其約束條件

遍覽我國現(xiàn)有的稅收法律體系，無論是《稅收征管法》還是《企業(yè)所得稅法》及其《實(shí)施條例》，《個人所得稅法》及其《實(shí)施條例》，還是其他各稅種的暫行條例，均無“實(shí)質(zhì)重于形式”法條的出現(xiàn)。但是隨著近年來反避稅立法的推進(jìn)，稅務(wù)總局在其發(fā)布若干規(guī)范性文件中直接提出了“實(shí)質(zhì)重于形式”的概念或借用實(shí)質(zhì)重于形式的法理進(jìn)行反避稅規(guī)定。但是國家稅務(wù)總局早于2008年在其企業(yè)所得稅收入確認(rèn)的若干問題通知中也使用了“實(shí)質(zhì)重于形式”的概念。主要內(nèi)容見于：

1、《國家稅務(wù)總局關(guān)于確認(rèn)企業(yè)所得稅收入若干問題的通知》（國稅函[2008]875號）一、除企業(yè)所得稅法及實(shí)施條例另有規(guī)定外，企業(yè)銷售收入的確認(rèn)，必須遵循權(quán)責(zé)發(fā)生制原則和實(shí)質(zhì)重于形式原則。

2、《國家稅務(wù)總局關(guān)于加強(qiáng)非居民企業(yè)股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得企業(yè)所得稅管理的通知》（國稅函[2009]698號）第六條（該條款已經(jīng)為7號公告明確為失效條款）的規(guī)定：境外投資方（實(shí)際控制方）通過濫用組織形式等安排間接轉(zhuǎn)讓中國居民企業(yè)股權(quán)，且不具有合理的商業(yè)目的，規(guī)避企業(yè)所得稅納稅義務(wù)的，主管稅務(wù)機(jī)關(guān)層報(bào)稅務(wù)總局審核后可以按照經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)對該股權(quán)轉(zhuǎn)讓交易重新定性，否定被用作稅收安排的境外控股公司的存在。

3、2014年12月2日國家稅務(wù)總局發(fā)布國家稅務(wù)總局令第32號《一般反避稅管理辦法（試行）》。其中第五條明確：稅務(wù)機(jī)關(guān)應(yīng)當(dāng)以具有合理商業(yè)目的和經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)的類似安排為基準(zhǔn)，按照實(shí)質(zhì)重于形式的原則實(shí)施特別納稅調(diào)整。