EPC總承包合同，即設(shè)計(jì)、采購、施工合同，是一種包括設(shè)計(jì)、設(shè)備采購、施工、安裝和調(diào)試，直至竣工移交的總承包模式。這種操作模式主要適用于那些專業(yè)性強(qiáng)、技術(shù)含量高、工藝及結(jié)構(gòu)較為復(fù)雜、一次性投資較大的建設(shè)項(xiàng)目。根據(jù)現(xiàn)行《建筑法》第二十四條規(guī)定，建筑工程的發(fā)包單位可以將建筑工程的勘察、設(shè)計(jì)、施工、設(shè)備采購一并發(fā)包給一個(gè)工程總承包單位，也可以將建筑工程勘察、設(shè)計(jì)、施工、設(shè)備采購的一項(xiàng)或者多項(xiàng)發(fā)包給一個(gè)工程總承包單位。《建筑法》的這一規(guī)定，在法律層面為EPC項(xiàng)目總承包模式在中國(guó)建筑市場(chǎng)的推行，提供了具體法律依據(jù)。

為進(jìn)一步貫徹《建筑法》第二十四條的相關(guān)規(guī)定，2003年2月13日建設(shè)部頒布了《關(guān)于培育發(fā)展工程總承包和工程項(xiàng)目管理企業(yè)的指導(dǎo)意見》（建市[2003]30號(hào)），在該規(guī)章中，建設(shè)部明確將EPC總承包模式作為一種主要的工程總承包模式予以政策推廣。 

EPC合同談判和簽訂階段對(duì)于包發(fā)商及承包商來說至關(guān)重要，EPC合同中的約定將決定雙方日后合作項(xiàng)目的總體稅負(fù)水平及涉稅事項(xiàng)。因此，在EPC合同談判和簽訂階段，承包商應(yīng)該盡可能的規(guī)避稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)，從而避免不必要的稅收損失。眾所周知，2012年1月營(yíng)業(yè)稅改增值稅在上海試點(diǎn)后，8月起又相繼分批擴(kuò)大至北京、天津、江蘇、浙江等十個(gè)省市試行。根據(jù)稅制改革部署，2013年8月1日起營(yíng)改增試點(diǎn)將擴(kuò)大至全國(guó)范圍，這將對(duì)各行業(yè)稅負(fù)帶來較大影響。本文旨在營(yíng)改增政策的變化對(duì)EPC總承包合同簽訂模式的影響進(jìn)行探討，并提出應(yīng)對(duì)策略，對(duì)企業(yè)簽訂EPC總承包合同相關(guān)涉稅事項(xiàng)進(jìn)行稅務(wù)分析并提出專業(yè)稅務(wù)建議。 

典型案例：A公司為中國(guó)境內(nèi)法人企業(yè)，B公司為中國(guó)境內(nèi)一家具備設(shè)計(jì)資質(zhì)且有能力承建電廠的專業(yè)施工企業(yè)，A公司、B公司均為山東省企業(yè)，且均為一般納稅人。2013年7月A公司與B公司簽訂了《ZJ市生活垃圾填埋氣發(fā)電項(xiàng)目EPC總承包協(xié)議》。工程總承包范圍為ZJ市生活垃圾填埋氣發(fā)電項(xiàng)目工程的全部勘測(cè)、設(shè)計(jì)、設(shè)備和材料采購，建筑安裝和電網(wǎng)接入系統(tǒng)工程施工直至竣工驗(yàn)收的相關(guān)工作。A公司為工程發(fā)包人，B公司為工程承包方。根據(jù)《EPC總承包協(xié)議》的約定，B公司負(fù)責(zé)按ZJ市生活垃圾填埋氣發(fā)電項(xiàng)目EPC總承包協(xié)議的約定，進(jìn)行勘測(cè)設(shè)計(jì)、材料采購、設(shè)備采購、設(shè)備檢驗(yàn)檢測(cè)、建筑安裝施工、材料檢驗(yàn)檢測(cè)、測(cè)試、并網(wǎng)安全評(píng)價(jià)、竣工投產(chǎn)、性能試驗(yàn)等所有工作，直至完成工程至正常并網(wǎng)發(fā)電。
     一、原有政策體系下重復(fù)征稅之稅收風(fēng)險(xiǎn)及建議
    《營(yíng)業(yè)稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》第十六條規(guī)定：除本細(xì)則第七條規(guī)定外，納稅人提供建筑業(yè)勞務(wù)（不含裝飾勞務(wù)）的，其營(yíng)業(yè)額應(yīng)當(dāng)包括工程所用原材料、設(shè)備及其他物資和動(dòng)力價(jià)款在內(nèi)，但不包括建設(shè)方提供的設(shè)備的價(jià)款。

根據(jù)文件的規(guī)定，納稅人提供建筑業(yè)勞務(wù)，其營(yíng)業(yè)額應(yīng)當(dāng)包括工程所用原材料、設(shè)備及其他物資和動(dòng)力價(jià)款在內(nèi)。也就是說，對(duì)于建筑業(yè)勞務(wù)來講，其計(jì)稅依據(jù)不僅包括施工方收取的工程款，還包括工程所用材料、設(shè)備及其他物資等。稅務(wù)機(jī)關(guān)對(duì)B公司征收建筑業(yè)營(yíng)業(yè)稅，并不是按照與A公司結(jié)算金額計(jì)算繳納，而是以整個(gè)項(xiàng)目工程造價(jià)作為其營(yíng)業(yè)稅計(jì)稅依據(jù)。 

當(dāng)然在這種情況下，為了避免重復(fù)征稅問題，總局又規(guī)定了兩種特殊情形，在以下兩種情況下，設(shè)備投資額可以不并入建筑業(yè)計(jì)稅營(yíng)業(yè)額：
    1、供貨方銷售自產(chǎn)貨物并提供安裝勞務(wù)
    第一種情況前提條件為供貨方既本案中的B公司具備建筑安裝資質(zhì)，銷售自產(chǎn)貨物又提供安裝勞務(wù)的情況下，可以向購貨方分別開具增值稅發(fā)票和營(yíng)業(yè)稅發(fā)票，而不是把設(shè)備價(jià)款并入計(jì)稅營(yíng)業(yè)額再征收一道營(yíng)業(yè)稅。

《關(guān)于納稅人銷售自產(chǎn)貨物并同時(shí)提供建筑業(yè)勞務(wù)有關(guān)稅收問題的公告》（國(guó)家稅務(wù)總局公告2011年第23號(hào)）規(guī)定：納稅人銷售自產(chǎn)貨物同時(shí)提供建筑業(yè)勞務(wù)，應(yīng)按照《中華人民共和國(guó)增值稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》第六條及《中華人民共和國(guó)營(yíng)業(yè)稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》第七條規(guī)定，分別核算其貨物的銷售額和建筑業(yè)勞務(wù)的營(yíng)業(yè)額，并根據(jù)其貨物的銷售額計(jì)算繳納增值稅，根據(jù)其建筑業(yè)勞務(wù)的營(yíng)業(yè)額計(jì)算繳納營(yíng)業(yè)稅。未分別核算的，由主管稅務(wù)機(jī)關(guān)分別核定其貨物的銷售額和建筑業(yè)勞務(wù)的營(yíng)業(yè)額。

納稅人銷售自產(chǎn)貨物同時(shí)提供建筑業(yè)勞務(wù)，須向建筑業(yè)勞務(wù)發(fā)生地主管地方稅務(wù)機(jī)關(guān)提供其機(jī)構(gòu)所在地主管國(guó)家稅務(wù)機(jī)關(guān)出具的本納稅人屬于從事貨物生產(chǎn)的單位或個(gè)人的證明。建筑業(yè)勞務(wù)發(fā)生地主管地方稅務(wù)機(jī)關(guān)根據(jù)納稅人持有的證明，按本公告有關(guān)規(guī)定計(jì)算征收營(yíng)業(yè)稅。

文件規(guī)定，納稅人銷售自產(chǎn)貨物同時(shí)提供建筑業(yè)勞務(wù)的，可以分別核算其貨物銷售和建筑業(yè)勞務(wù)的營(yíng)業(yè)額，并分別向購貨方開具增值稅發(fā)票和營(yíng)業(yè)稅發(fā)票。但B公司本身并不是設(shè)備生產(chǎn)廠家，B公司銷售給A公司的設(shè)備為自其他單位采購而非其自產(chǎn)，顯然不符合23號(hào)公告之要求。 

2、甲供設(shè)備不征營(yíng)業(yè)稅
   《營(yíng)業(yè)稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》規(guī)定，納稅人提供建筑業(yè)勞務(wù)（不含裝飾勞務(wù)），其營(yíng)業(yè)額應(yīng)當(dāng)包括工程所用原材料、設(shè)備及其他物資和動(dòng)力價(jià)款在內(nèi)，但不包括建設(shè)方提供的設(shè)備價(jià)款。根據(jù)政策規(guī)定，甲供設(shè)備不屬于營(yíng)業(yè)稅的征稅范圍，不需要計(jì)算繳納營(yíng)業(yè)稅，也就是說，A公司作為發(fā)包方即甲方自B公司采購的設(shè)備金額可以不并入建筑業(yè)計(jì)稅營(yíng)業(yè)額征稅。

另外，稅法上對(duì)于何為甲供設(shè)備以及如何認(rèn)定歷來又存在諸多爭(zhēng)議。

例如山東省地方稅務(wù)局下發(fā)的《關(guān)于建筑安裝工程營(yíng)業(yè)稅計(jì)稅營(yíng)業(yè)額中設(shè)備與材料劃分問題的公告》（山東省地方稅務(wù)局公告2010年第1號(hào)）規(guī)定：
    一、參照《中華人民共和國(guó)建設(shè)工程計(jì)價(jià)設(shè)備材料劃分標(biāo)準(zhǔn)》（GB/T50531-2009），建筑安裝工程營(yíng)業(yè)稅計(jì)稅營(yíng)業(yè)額中設(shè)備與材料按以下原則進(jìn)行劃分。
    （一）設(shè)備：是指經(jīng)過加工制造，由多種部件按各自用途組成獨(dú)特結(jié)構(gòu)，具有生產(chǎn)加工、動(dòng)力、傳送、儲(chǔ)存、運(yùn)輸、科研、容量及能量傳遞或轉(zhuǎn)換等功能的機(jī)器、容器和成套裝置等。

設(shè)備按生產(chǎn)和生活使用目的分為建筑設(shè)備和工藝設(shè)備；按是否定型生產(chǎn)分為標(biāo)準(zhǔn)設(shè)備和非標(biāo)準(zhǔn)設(shè)備。
     1、建筑設(shè)備：房屋建筑及其配套的附屬工程中電氣、采暖、通風(fēng)空調(diào)、給排水、通信及建筑智能等為房屋功能服務(wù)的設(shè)備。
    2、工藝設(shè)備：為工業(yè)、交通等生產(chǎn)性建設(shè)項(xiàng)目服務(wù)的各類固定和移動(dòng)設(shè)備。
    3、標(biāo)準(zhǔn)設(shè)備：按國(guó)家或行業(yè)規(guī)定的產(chǎn)品標(biāo)準(zhǔn)進(jìn)行批量生產(chǎn)并形成系列的設(shè)備。
    4、非標(biāo)準(zhǔn)設(shè)備：沒有國(guó)家或行業(yè)標(biāo)準(zhǔn)。非批量生產(chǎn)的，一般要進(jìn)行專門設(shè)計(jì)、由設(shè)備制造廠家或施工企業(yè)在工廠或施工現(xiàn)場(chǎng)進(jìn)行加工制作的特殊設(shè)備。

（二）材料：為完成建筑、安裝工程所需的，經(jīng)過工業(yè)加工的原料和設(shè)備本體以外的零配件、附件、成品、半成品等。

二、納稅人提供建筑業(yè)勞務(wù)（不含裝飾勞務(wù)）的，其營(yíng)業(yè)額應(yīng)當(dāng)包括工程所用原材料、設(shè)備及其他物資和動(dòng)力價(jià)款在內(nèi)，但不包括建設(shè)方提供的設(shè)備的價(jià)款。納稅人應(yīng)當(dāng)按照有關(guān)政策規(guī)定如實(shí)申報(bào)繳納建筑業(yè)營(yíng)業(yè)稅，主管稅務(wù)機(jī)關(guān)對(duì)納稅人申報(bào)的計(jì)稅營(yíng)業(yè)額進(jìn)行審核，對(duì)設(shè)備和材料按照上述原則進(jìn)行界定。

三、納稅人應(yīng)當(dāng)對(duì)設(shè)備和材料分建設(shè)項(xiàng)目、分別收入進(jìn)行核算。對(duì)未分別核算或不能提供準(zhǔn)確核算資料的，全部納入計(jì)稅營(yíng)業(yè)額征收營(yíng)業(yè)稅。

由此看來，稅收政策上對(duì)于設(shè)備規(guī)定的具體概念并不十分明確，目前關(guān)于設(shè)備及材料劃分主要依據(jù)的是《中華人民共和國(guó)建設(shè)工程計(jì)價(jià)設(shè)備材料劃分標(biāo)準(zhǔn)》（GB/T50531-2009）。同時(shí)，政策要求納稅人應(yīng)當(dāng)對(duì)設(shè)備和材料分建設(shè)項(xiàng)目、分別收入進(jìn)行核算。對(duì)未分別核算或不能提供準(zhǔn)確核算資料的，全部納入計(jì)稅營(yíng)業(yè)額征收營(yíng)業(yè)稅。甲供設(shè)備在政策方面對(duì)賬務(wù)處理有其較為嚴(yán)格的要求，一但處理不當(dāng)，很容易導(dǎo)致稅收損失。因此，A公司與B公司應(yīng)對(duì)EPC總承包合同的設(shè)備及施工部分作合理的合同拆分并嚴(yán)格按照政策要求進(jìn)行賬務(wù)處理，以規(guī)避重復(fù)征稅的稅收風(fēng)險(xiǎn)。