5、常設(shè)機(jī)構(gòu)利潤歸屬

我國大部分稅收協(xié)定對于常設(shè)機(jī)構(gòu)的利潤歸屬通常規(guī)定：締約國一方對締約國另一方企業(yè)在其境內(nèi)設(shè)立或構(gòu)成的常設(shè)機(jī)構(gòu)進(jìn)行征稅時，應(yīng)僅以歸屬于該常設(shè)機(jī)構(gòu)的利潤為限。也就是說，常設(shè)機(jī)構(gòu)的利潤應(yīng)按其履行的職能、使用的資產(chǎn)和承擔(dān)的風(fēng)險(xiǎn)歸屬利潤，不允許將項(xiàng)目、活動或服務(wù)產(chǎn)生的所有利潤都?xì)w屬于常設(shè)機(jī)構(gòu)。

但近年來，部分“走出去”企業(yè)反映有些國家在計(jì)算歸屬于常設(shè)機(jī)構(gòu)的利潤時，并未遵循上述原則，而是將整個項(xiàng)目或活動的全部利潤都?xì)w屬于設(shè)立在該國的常設(shè)機(jī)構(gòu)。國家稅務(wù)總局目前正在就此類案件與有關(guān)國家進(jìn)行相互協(xié)商。

案例5：我國“走出去”企業(yè)與I國某公司簽訂了一項(xiàng)關(guān)于電站的設(shè)計(jì)、采購和建造（EPC）總承包項(xiàng)目。為執(zhí)行該項(xiàng)目，該“走出去”企業(yè)在I國設(shè)立了項(xiàng)目部，負(fù)責(zé)在岸供貨及服務(wù)活動，并構(gòu)成了其在I國的常設(shè)機(jī)構(gòu)。I國的稅務(wù)機(jī)關(guān)在計(jì)算常設(shè)機(jī)構(gòu)的利潤歸屬時，除納入常設(shè)機(jī)構(gòu)在岸供貨及服務(wù)所得之外，還將離岸設(shè)備供貨部分的價款也納入其中。對此，我國向I國稅務(wù)主管當(dāng)局提起相互協(xié)商。我方認(rèn)為，離岸設(shè)備供貨活動完全在中國完成，常設(shè)機(jī)構(gòu)并未參與離岸設(shè)備供貨活動相關(guān)活動，根據(jù)兩國稅收協(xié)定，該部分所得不應(yīng)歸屬于常設(shè)機(jī)構(gòu)，應(yīng)僅在中國征稅。目前，兩國稅務(wù)機(jī)關(guān)尚未就此案達(dá)成一致。

另外，在我國簽署的稅收協(xié)定中，個別稅收協(xié)定的股息條款有分公司利潤稅的規(guī)定，即像子公司向母公司分配股息時征收預(yù)提稅一樣，將常設(shè)機(jī)構(gòu)的利潤視同股息征稅?！白叱鋈ァ逼髽I(yè)需警惕與我國稅收協(xié)定無此規(guī)定的國家無理征收分公司利潤稅。

案例6：2010年，M國稅務(wù)機(jī)關(guān)在對我國公司在M國設(shè)立的常設(shè)機(jī)構(gòu)征收了2009年度企業(yè)所得稅后，又對其稅后利潤征收了15%的分公司利潤稅，但我國與M國稅收協(xié)定的股息條款并沒有分公司利潤稅的規(guī)定。為此，國家稅務(wù)總局向其稅務(wù)主管當(dāng)局提起了相互協(xié)商。經(jīng)過多次溝通，對方最終認(rèn)可我方意見，同意進(jìn)行退稅。

6、國際運(yùn)輸

我國簽訂的大多數(shù)稅收協(xié)定對國際運(yùn)輸所得采取居民國獨(dú)占征稅權(quán)原則和總機(jī)構(gòu)或?qū)嶋H管理機(jī)構(gòu)所在國獨(dú)占征稅權(quán)原則。即兩國對從事國際運(yùn)輸?shù)膶Ψ絿移髽I(yè)從本國取得的所得互免所得稅。此外，部分稅收協(xié)定還規(guī)定兩國對從事國際運(yùn)輸?shù)膶Ψ絿移髽I(yè)互免間接稅。

除了稅收協(xié)定以外，我國對外簽訂的航空運(yùn)輸協(xié)定、海運(yùn)協(xié)定等國際運(yùn)輸協(xié)定、文化交流協(xié)議等政府間協(xié)議中也有免稅條款。如果東道國的征稅行為涉嫌違反上述政府間協(xié)議，稅務(wù)總局可以與對方主管當(dāng)局協(xié)調(diào)。

案例7：2014年，國內(nèi)某航空公司駐K國辦事處接到當(dāng)?shù)囟悇?wù)局通知，稱中國和K國簽署的航空運(yùn)輸協(xié)定尚未得到K國議會批準(zhǔn)，不具法律效力，因此中方運(yùn)輸企業(yè)不能按照該協(xié)定享受免稅待遇。我航空公司被要求補(bǔ)交過去4年的稅款和滯納金1000多萬美元。經(jīng)了解，中國和K國的航空運(yùn)輸協(xié)定自簽字之日起生效，十幾年來中方一直執(zhí)行該協(xié)定，K國航空企業(yè)在中國一直享受免稅待遇。

經(jīng)國家稅務(wù)總局與K國稅務(wù)主管當(dāng)局反復(fù)溝通，雙方以簽署執(zhí)行協(xié)議的方式妥善解決了這個問題，維護(hù)了航空運(yùn)輸協(xié)定的效力，保護(hù)了我國航空公司的利益。此后中方又有一家航空公司在K國遇到同樣問題，在向稅務(wù)機(jī)關(guān)出示了上述協(xié)議后，該國稅務(wù)機(jī)關(guān)放棄了征稅要求。

7、非歧視待遇

按照稅收協(xié)定規(guī)定，我國企業(yè)或其常設(shè)機(jī)構(gòu)在稅收協(xié)定締約對方國家的稅收負(fù)擔(dān)應(yīng)當(dāng)?shù)韧谠搰嗤闆r的居民企業(yè)，不應(yīng)當(dāng)受到歧視性待遇。如果我國企業(yè)或其常設(shè)機(jī)構(gòu)在締約對方納稅的稅率更高或條件更苛刻，可向稅務(wù)機(jī)關(guān)提出相互協(xié)商申請，由稅務(wù)總局與對方稅務(wù)局相互協(xié)商解決。需要注意的是，給予居民的個人扣除或減免稅等優(yōu)惠待遇不屬于該條款的范圍。

（二）其他國家/地區(qū)對納稅人給予稅收協(xié)定待遇的程序規(guī)定

目前，世界各稅收管轄區(qū)在執(zhí)行稅收協(xié)定時有多種不同的模式，主要有以下幾種：審批制、備案制、扣繳義務(wù)人判定和自行享受。實(shí)行審批制的國家和地區(qū)中，部分實(shí)行先征稅，經(jīng)審批后退稅，如比利時、臺灣地區(qū)；部分實(shí)行事先審批，英國、德國在處理部分所得類型的稅收協(xié)定待遇時采用此種模式。實(shí)行備案制的國家和地區(qū)，由非居民納稅人到稅務(wù)機(jī)關(guān)辦理備案手續(xù)即可享受稅收協(xié)定待遇，如韓國。由扣繳義務(wù)人或支付人判斷非居民是否符合享受稅收協(xié)定待遇條件并相應(yīng)扣繳稅款也是一種常見模式，如美國、新加坡都采用這種模式。另外，香港等稅收管轄區(qū)則對非居民享受稅收協(xié)定待遇沒有具體的程序性要求，僅在納稅申報(bào)時注明即可。

（三）納稅人如何利用稅收協(xié)定解決涉稅爭議

“走出去”企業(yè)在東道國遇到涉稅爭議，主要可以通過以下兩個途徑保護(hù)自己的利益。一是東道國國內(nèi)法提供的行政復(fù)議和法律救濟(jì)程序，二是按稅收協(xié)定中相互協(xié)商程序條款的規(guī)定，請中國國家稅務(wù)總局向東道國提起相互協(xié)商程序。

從2008年開始，國家稅務(wù)總局陸續(xù)接到我國“走出去”企業(yè)關(guān)于解決其在東道國涉稅爭議的相互協(xié)商申請。為了規(guī)范我國稅收協(xié)定相互協(xié)商程序的實(shí)施，2013年，總局發(fā)布了《稅收協(xié)定相互協(xié)商程序?qū)嵤┺k法》（國家稅務(wù)總局2013年第56號公告，以下簡稱56號公告），規(guī)定了涉及稅收協(xié)定的相互協(xié)商程序的適用對象、適用情形、受理稅務(wù)機(jī)關(guān)、申請程序以及協(xié)商結(jié)果的法律效力。建議“走出去”企業(yè)在提起相互協(xié)商申請時，一定按56號公告的要求及時、完整、準(zhǔn)確地提供有關(guān)資料，以便稅務(wù)總局能夠有效地與東道國主管當(dāng)局協(xié)商，爭取最大限度地保護(hù)“走出去”企業(yè)的稅收利益。

2014年，總局通過稅收協(xié)定項(xiàng)下的雙邊磋商，成功解決了5起我國“走出去”企業(yè)在東道國的涉稅爭議，涉及稅款3.7億元。希望有越來越多的“走出去”企業(yè)能夠提高利用稅收協(xié)定維護(hù)自身權(quán)益的意識和能力，把更多的情況及時反映給稅務(wù)機(jī)關(guān)。