近期，為支持部分行業(yè)特定增值稅一般納稅人的健康發(fā)展，盤活增值稅留抵稅額資金，財(cái)政部稅務(wù)總局下發(fā)了《關(guān)于2018年退還部分行業(yè)增值稅留抵稅額有關(guān)稅收政策的通知》（財(cái)稅〔2018〕70號(hào)）和《關(guān)于增值稅期末留抵退稅有關(guān)城市維護(hù)建設(shè)稅教育費(fèi)附加和地方教育附加政策的通知》（財(cái)稅〔2018〕80號(hào)），明確對(duì)特定納稅人實(shí)行增值稅期末留抵退稅退還政策，并允許其從城市維護(hù)建設(shè)稅、教育費(fèi)附加和地方教育附加的計(jì)稅（征）依據(jù)中扣除退還的增值稅稅額。一經(jīng)發(fā)布后，引來(lái)一番熱議，并存在幾個(gè)問(wèn)題的分歧。對(duì)此，筆者進(jìn)行分析。

一、留抵稅額退還的實(shí)質(zhì)是啥？

增值稅一般納稅人期末留抵稅額是在該時(shí)點(diǎn)按照規(guī)定允許從銷項(xiàng)稅額中抵扣，但不足以抵扣，結(jié)轉(zhuǎn)下期繼續(xù)抵扣的稅額，其本質(zhì)是增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額。因此，留抵稅額退還的實(shí)質(zhì)就是退還進(jìn)項(xiàng)稅額。

由此，在后期會(huì)導(dǎo)致進(jìn)項(xiàng)稅額減少下，缺乏增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣，產(chǎn)生應(yīng)納稅額。但需要注意，如果從先進(jìn)先抵的角度去理解，那么最先繳納的退還稅額等額部分，實(shí)質(zhì)就是對(duì)退還稅額的進(jìn)項(xiàng)稅額返還部分。比如，留抵稅額退還100元，后期繳納100元，這個(gè)繳納的100元，本質(zhì)上就是退還100元的歸返。

因此，在留抵稅額退還之后，后期又全部返還的情形下，納稅人得到了資金流的利益，但沒(méi)有得到增值稅的實(shí)質(zhì)性減少，是一種資金的暫時(shí)性差異。

二、附加稅費(fèi)如何處理？

附加稅費(fèi)（城建稅、教育費(fèi)附加和地方教育附加）是在什么時(shí)點(diǎn)處理？

有人說(shuō)，在留抵稅額退還時(shí)，隨退附加稅費(fèi)，稅舟說(shuō)，這是錯(cuò)的。如前所述，留抵退稅退的是進(jìn)項(xiàng)稅額，自然與實(shí)繳增值稅的退稅不是一碼事，壓根兒就是沒(méi)有繳納過(guò)相應(yīng)的附加稅費(fèi)，那怎么有退還的道理呢？沒(méi)有退還的計(jì)算依據(jù)。因此，隨同退還的觀點(diǎn)是錯(cuò)誤的。

有人說(shuō)，在后期繳納增值稅時(shí)，不應(yīng)該扣除附加稅費(fèi)的基數(shù)，附加稅費(fèi)是隨同實(shí)繳增值稅一起計(jì)征的，這個(gè)80號(hào)文是錯(cuò)誤的。咋一看，非常有道理，相應(yīng)的征收規(guī)定中也確認(rèn)有這樣的文字表述。如，《中華人民共和國(guó)城市維護(hù)建設(shè)稅暫行條例》（國(guó)發(fā)〔1985〕19號(hào)）第三條規(guī)定，城市維護(hù)建設(shè)稅，以納稅人實(shí)際繳納的消費(fèi)稅、增值稅、營(yíng)業(yè)稅稅額為計(jì)稅依據(jù)，分別與消費(fèi)稅、增值稅、營(yíng)業(yè)稅同時(shí)繳納。但是，如前所述，對(duì)退還的留抵稅額的返還征收，實(shí)質(zhì)是對(duì)已經(jīng)退還的進(jìn)項(xiàng)稅額的返還，不是真正的納稅人應(yīng)納稅額（表面反映應(yīng)納稅額），不應(yīng)該屬于附加稅費(fèi)的計(jì)征依據(jù)。

因此，對(duì)于后期應(yīng)納增值稅中相當(dāng)于已退還留抵稅額的金額部分，在計(jì)征附加稅費(fèi)時(shí)需要扣除，即不予征收附加稅費(fèi)。從實(shí)務(wù)出發(fā)，筆者認(rèn)為扣除的時(shí)點(diǎn)以先發(fā)生的應(yīng)納稅額先扣除，直到扣完為止。