企業(yè)所得稅扣除項(xiàng)目核算要點(diǎn)提示
——更新時(shí)間：2010-07-16 11:38:13 點(diǎn)擊率: 2869
扣除項(xiàng)目的核算在企業(yè)所得稅計(jì)算過(guò)程中非常重要，扣除項(xiàng)目核算清楚了，企業(yè)所得稅處理可以說(shuō)完成了一大半，產(chǎn)生涉稅風(fēng)險(xiǎn)的可能也會(huì)大大地降低。筆者認(rèn)為扣除項(xiàng)目核算主要在以下幾個(gè)方面。
業(yè)務(wù)招待費(fèi)的核算
業(yè)務(wù)招待費(fèi)的稅前扣除主要注意兩個(gè)方面，一是扣除限額，采取兩頭限制的方式，即業(yè)務(wù)招待費(fèi)的發(fā)生額只允許稅前列支60%，同時(shí)最高額不得超過(guò)當(dāng)年銷(xiāo)售（營(yíng)業(yè)）收入的5％。；二是扣除計(jì)算基數(shù)，包括銷(xiāo)售收入和視同銷(xiāo)售收入。《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》規(guī)定，企業(yè)發(fā)生的與生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)有關(guān)的業(yè)務(wù)招待費(fèi)支出，按照發(fā)生額的60%扣除，但最高不得超過(guò)當(dāng)年銷(xiāo)售（營(yíng)業(yè)）收入的5％……《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)處置資產(chǎn)所得稅處理問(wèn)題的通知》（國(guó)稅函[2008]828號(hào)）規(guī)定，企業(yè)將資產(chǎn)（自制或外購(gòu)）用于市場(chǎng)推廣或銷(xiāo)售、交際應(yīng)酬、職工獎(jiǎng)勵(lì)或福利、對(duì)外捐贈(zèng)、其他改變資產(chǎn)所有權(quán)屬的用途等移送他人的情形，應(yīng)按規(guī)定視同銷(xiāo)售確定收入?！秶?guó)家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)所得稅執(zhí)行中若干稅務(wù)處理問(wèn)題的通知》（國(guó)稅函[2009]202號(hào)）明確，企業(yè)在計(jì)算業(yè)務(wù)招待費(fèi)、廣告費(fèi)和業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)等費(fèi)用扣除限額時(shí)，其銷(xiāo)售（營(yíng)業(yè)）收入額應(yīng)包括《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》規(guī)定的視同銷(xiāo)售（營(yíng)業(yè)）收入額。例，某企業(yè)2009年度實(shí)現(xiàn)銷(xiāo)售收入8000萬(wàn)元，發(fā)生的與企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)有關(guān)的業(yè)務(wù)招待費(fèi)60萬(wàn)元，其中以自制商品作為禮品饋贈(zèng)客戶，商品成本40萬(wàn)元，同類(lèi)商品售價(jià)50萬(wàn)元。那么，業(yè)務(wù)招待費(fèi)計(jì)算基數(shù)為8000+50=8050（萬(wàn)元），按銷(xiāo)售收入5％。計(jì)算，業(yè)務(wù)招待費(fèi)稅前扣除額為8050×5％。=40.25（萬(wàn)元）；按業(yè)務(wù)招待費(fèi)60%扣除限額計(jì)算，扣除額為60×60%=36（萬(wàn)元），則業(yè)務(wù)招待費(fèi)前扣除標(biāo)準(zhǔn)為36萬(wàn)元，應(yīng)納稅調(diào)增額為60－36=24（萬(wàn)元）。
廣告及業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)的核算
《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》規(guī)定，廣告費(fèi)和業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)不超過(guò)當(dāng)年銷(xiāo)售（營(yíng)業(yè)）收入15%的部分準(zhǔn)予扣除?！敦?cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于部分行業(yè)廣告費(fèi)和業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)稅前扣除政策的通知》（財(cái)稅[2009]72號(hào)）規(guī)定，自2008年1月1日至2010年12月31日，對(duì)化妝品制造、醫(yī)藥制造和飲料制造（不含酒類(lèi)制造，下同）企業(yè)發(fā)生的廣告費(fèi)和業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)支出，不超過(guò)當(dāng)年銷(xiāo)售（營(yíng)業(yè)）收入30%的部分，準(zhǔn)予扣除，超過(guò)部分準(zhǔn)予在以后納稅年度結(jié)轉(zhuǎn)扣除；對(duì)采取特許經(jīng)營(yíng)模式的飲料制造企業(yè)，飲料品牌使用方發(fā)生的不超過(guò)當(dāng)年銷(xiāo)售（營(yíng)業(yè)）收入30%的廣告費(fèi)和業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)支出可以在本企業(yè)扣除，也可以將其中的部分或全部歸集至飲料品牌持有方或管理方，由飲料品牌持有方或管理方作為銷(xiāo)售費(fèi)用據(jù)實(shí)在企業(yè)所得稅前扣除。煙草企業(yè)的煙草廣告費(fèi)和業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)支出，一律不得在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)扣除。例，某企業(yè)2009年銷(xiāo)售收入為1000萬(wàn)元，另將100萬(wàn)元的貨物作為福利發(fā)放給員工，企業(yè)當(dāng)期發(fā)生的廣告費(fèi)350萬(wàn)元。企業(yè)當(dāng)年可扣除廣告費(fèi)和業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)（1000+100）×15%=165（萬(wàn)元），應(yīng)調(diào)增企業(yè)所得額為350－165=185（萬(wàn)元）。如果該企業(yè)為飲料制造類(lèi)企業(yè)，則當(dāng)年可扣除廣告費(fèi)和業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)（1000+100）×30%=330（萬(wàn)元），應(yīng)調(diào)增企業(yè)所得額為350－330=20（萬(wàn)元）。
工資及“三項(xiàng)費(fèi)用”核算
這里關(guān)鍵是把握“合理”和“實(shí)際發(fā)生”兩個(gè)要點(diǎn)，不合理的或沒(méi)有實(shí)際發(fā)生的不得在稅前扣除。新稅法明確，企業(yè)發(fā)生的合理的工資、薪金支出準(zhǔn)予扣除，而《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)工資、薪金及職工福利費(fèi)扣除問(wèn)題的通知》（國(guó)稅函[2009]3號(hào)）是判斷工資、薪金列支是否合理的一個(gè)重要依據(jù)。因此，企業(yè)應(yīng)按照文件精神，準(zhǔn)確把握合理工資、薪金的內(nèi)涵。對(duì)于實(shí)行工效掛鉤工資的企業(yè)，其扣除金額應(yīng)當(dāng)是當(dāng)年實(shí)際發(fā)生的部分而不是當(dāng)年按核定的工資總額計(jì)提的部分。如果計(jì)提部分大于實(shí)際發(fā)生數(shù)，應(yīng)作納稅調(diào)增處理。對(duì)于“三項(xiàng)費(fèi)用”，職工福利費(fèi)、職工教育經(jīng)費(fèi)、工會(huì)經(jīng)費(fèi)分別不超過(guò)工資、薪金總額14%、2.5%、2%的部分，準(zhǔn)予扣除。其中，職工教育經(jīng)費(fèi)超過(guò)部分，準(zhǔn)予在以后納稅年度結(jié)轉(zhuǎn)扣除?！秶?guó)家稅務(wù)總局關(guān)于做好2007年度企業(yè)所得稅匯算清繳的補(bǔ)充通知》（國(guó)稅函[2008]264號(hào)）規(guī)定，企業(yè)2008年發(fā)生的福利費(fèi)支出，應(yīng)該首先沖減應(yīng)付福利費(fèi)貸方余額，沖減完貸方余額后方可計(jì)入本年的成本費(fèi)用，超過(guò)部分或沒(méi)有沖減應(yīng)付福利費(fèi)貸方余額而直接計(jì)入本年度成本費(fèi)用的部分需要納稅調(diào)增。職工教育經(jīng)費(fèi)、工會(huì)經(jīng)費(fèi)比照職工福利費(fèi)規(guī)定處理。例，某企業(yè)2009年度實(shí)現(xiàn)營(yíng)業(yè)收入2億元，實(shí)發(fā)工資總額為1200萬(wàn)元。2009年企業(yè)自行歸集的職工福利費(fèi)150萬(wàn)元，職工福利費(fèi)稅前扣除限額為1200×14%=168（萬(wàn)元），但2009年度企業(yè)為員工支付住房補(bǔ)貼10萬(wàn)元、供暖補(bǔ)貼12萬(wàn)元、交通補(bǔ)貼7萬(wàn)元，均未計(jì)入職工福利費(fèi)。為此，當(dāng)年職工福利費(fèi)實(shí)際發(fā)生額為150+10+12+7=179（萬(wàn)元），多列支福利費(fèi)為179－168=11（萬(wàn)元），應(yīng)調(diào)增應(yīng)納稅所得額11萬(wàn)元。
借款費(fèi)用及利息支出核算
企業(yè)發(fā)生利息支出，主要有向個(gè)人借款、向非金融機(jī)構(gòu)借款、向金融機(jī)構(gòu)借款、關(guān)聯(lián)企業(yè)之間的借款利息支出等幾種形式。利息的稅前扣除，應(yīng)注意借款對(duì)象和利率比例兩個(gè)重點(diǎn)。非金融企業(yè)向金融企業(yè)借款的利息支出、金融企業(yè)的各項(xiàng)存款利息支出和同業(yè)拆借利息支出、企業(yè)經(jīng)批準(zhǔn)發(fā)行債券的利息支出；非金融企業(yè)向非金融企業(yè)借款的利息支出，不超過(guò)按照金融企業(yè)同期同類(lèi)貸款利率計(jì)算的數(shù)額的部分，準(zhǔn)予扣除。對(duì)于關(guān)聯(lián)方企業(yè)之間借款利息，超過(guò)稅收規(guī)定的債權(quán)性投資和權(quán)益性投資比例部分、超過(guò)根據(jù)金融企業(yè)同期同類(lèi)貸款利率計(jì)算的部分作調(diào)增處理。對(duì)于企業(yè)向個(gè)人的借款利息支出，《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)向自然人借款的利息支出企業(yè)所得稅稅前扣除問(wèn)題的通知》（國(guó)稅函[2009]777號(hào)）明確，企業(yè)向股東或其他與企業(yè)有關(guān)聯(lián)關(guān)系的自然人借款的利息支出，應(yīng)根據(jù)《企業(yè)所得稅法》第四十六條及《財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)關(guān)聯(lián)方利息支出稅前扣除標(biāo)準(zhǔn)有關(guān)稅收政策問(wèn)題的通知》（財(cái)稅[2008]121號(hào)）規(guī)定的條件，計(jì)算企業(yè)所得稅扣除額。企業(yè)向內(nèi)部職工或其他人員借款的利息支出，其借款情況真實(shí)、簽訂了借款合同的，其利息支出在不超過(guò)按照金融企業(yè)同期同類(lèi)貸款利率計(jì)算的數(shù)額的部分，準(zhǔn)予扣除。
